Обращаем внимание на следующие ключевые положения Закона:
-
Вступление в силу и особенности применения:
Закон вступает в силу с 1 января 2012 г. При этом штрафы по результатам корректировок не будут взиматься в отношении периодов до 2014 г., штраф в размере 20% будет взиматься в 2014-16 гг. и штраф в размере 40% будет взиматься только с 2017 г.
-
Взаимозависимые лица:
Доля непосредственного или косвенного участия одной организации в другой организации, дающая основания для признания лиц взаимозависимыми, составляет 25%. При этом прямое или косвенное участие государства в российских организациях само по себе не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми. Также сохраняется право суда признать лиц взаимозависимыми по основаниям, прямо не предусмотренным в Законе.
-
Предмет сделок, подлежащих контролю:
Положения Закона распространяются на сделки c товарами (работами, услугами), то есть можно сделать вывод, что Закон не распространяет свое действие на сделки с иными объектами гражданских прав (имущественными правами и т.п.). Не исключено, что данное положение впоследствии может быть скорректировано законодателем.
-
Интервал рыночных цен:
Указание на 20% коридор, в рамках которого ранее допускалось колебание цены, примененной сторонами сделки, заменено на интервал рыночных цен.
-
Цены, признаваемые рыночными по умолчанию:
Для целей налогообложения признаются рыночными:
-
государственные регулируемые цены (с определенными ограничениями);
-
цены, установленные в соответствии с предписаниями антимонопольных органов (с определенными ограничениями);
-
цены, установленные по результатам биржевых торгов;
-
цены, установленные оценщиком (в тех случаях, когда проведение оценки является обязательной по законодательству РФ);
-
цены, установленные соглашением о ценообразовании.
-
Контролируемые сделки:
Контролируемыми сделками признаются:
-
Сделки между российскими взаимозависимыми лицами, если общая сумма доходов по таким сделкам:
-
превышает 1 млрд. руб. за календарный год (данный порог на 2012 г. установлен в размере 3 млрд. руб. и на 2013 г. – 2 млрд. руб.);
-
превышает 100 млн. руб. за календарный год и одна из сторон сделки применяет специальный режим налогообложения в виде ЕНВД или единого сельскохозяйственного налога (данное положение вступает в силу с 1 января 2014 г.);
-
превышает 60 млн. руб. за календарный год и одна из сторон сделки:
-
является налогоплательщиком НДПИ; или
-
не является налогоплательщиком налога на прибыль или применяет 0 ставку; или
-
является резидентом особой экономической зоны.
-
Внешнеторговые сделки между взаимозависимыми лицами без какого-либо нижнего порога по сумме доходов по таким сделкам.
-
Внешнеторговые сделки с товарами мировой биржевой торговли, если общая сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн. руб. за календарный год и предметом сделки являются:
-
нефть и товары, выработанные из нефти;
-
черные и цветные металлы;
-
минеральные удобрения;
-
драгоценные металлы и драгоценные камни.
-
Сделки с резидентами юрисдикций, внесенных Минфином РФ в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (оффшорные зоны), если общая сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн. руб. за календарный год.
-
Суд вправе признать сделку контролируемой в тех случаях, когда такая сделка формально не отвечает признакам контролируемой, однако подобные условия созданы налогоплательщиком искусственно.
-
Сделки, не подлежащие контролю:
Не признаются контролируемыми сделки, совершенные между:
-
российскими организациями, зарегистрированными в одном субъекте РФ, при условии что:
-
они не имеют обособленных подразделений на территории других субъектов РФ, а также за пределами РФ;
-
они не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
-
они не имеют убытков, принимаемых при исчислении налога на прибыль;
-
отсутствуют иные основания для признания сделки контролируемой в соответствие с Законом;
-
участниками консолидированной группы налогоплательщиков.
-
Порядок определения суммовых порогов:
Для целей определения порога для признания сделок контролируемыми сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам (сумма цен сделок) с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ.
-
Методы определения рыночных цен:
Закон устанавливает пять методов, используемых налоговыми органами для определения налогооблагаемого дохода в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица:
-
метод сопоставимых рыночных цен;
-
метод цены последующей реализации;
-
затратный метод;
-
метод сопоставимой рентабельности;
-
метод распределения прибыли.
Закон предусматривает определенную иерархию применения методов. Так, основным методом является метод сопоставимых рыночных цен и только в случае невозможности его применения налоговый орган вправе использовать иные методы. Вместе с тем Законом также предусмотрено использование метода цены последующей реализации в качестве основного для тех случаев, когда товар приобретается у взаимозависимого лица и в последующем перепродается без переработки по сделке, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми.
-
Источники информации:
Основными источниками информации, используемыми налоговым органом при осуществлении контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, являются:
-
сведения о ценах и котировках бирж;
-
таможенная статистика;
-
сведения о ценах и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления;
-
данные информационно-ценовых агентств;
-
информация о сделках, совершенных налогоплательщиком.
В отсутствие (при недостаточности) указанных источников информации налоговый орган вправе использовать иную информацию. При этом Закон требует от налоговых органов использовать только общедоступные источники информации.
-
Представление документов:
На налогоплательщика возлагается обязанность уведомлять территориальный налоговый орган о совершенных им в календарном году контролируемых сделках. В уведомлениях необходимо указывать лишь предметы сделок, сведения об участниках сделок, сумму доходов и (или) расходов. При этом Закон не возлагает на налогоплательщика обязанность представлять какие-либо дополнительные документы (расчеты) вместе с таким уведомлением. Обязанность по представлению документации возникает у налогоплательщика только при получении соответствующего требования налогового органа. Налоговому органу предоставлено право истребовать у налогоплательщика документацию по конкретной сделке (группе однородных сделок). Под документацией законодатель понимает документ, содержащий данные о деятельности налогоплательщика, перечень лиц, с которыми совершена сделка, описание сделки, сведения о функциях лиц, являющихся сторонами контролируемой сделки, сведения об использованных методах расчета рыночных цен, сведения об экономической выгоде, полученной налогоплательщиком. Непредставление документов влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. До 2014 г. указанные положения об уведомлениях и представлении документации применяются в тех случаях, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным в календарном году, превышает 100 млн. руб. в 2012 г. и 80 млн. руб. в 2013 г.
-
Налоговые проверки:
Проверка соответствия цен, используемых налогоплательщиком по сделкам со взаимозависимыми лицами, рыночным ценам выделена в отдельный вид налоговых проверок, которая проводится по особым правилам. Процедура проведения проверки и принятия налоговым органом решения по ее результатам в целом схожа с таковыми по выездной/камеральной налоговой проверке (одним из отличий являются увеличенные в два раза сроки на проведение проверки, представление истребуемых документов и представление возражений по акту проверки).
-
Взыскание доначисленных налогов:
При проведении налоговой проверки в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган вправе проверить полноту уплаты налога на прибыль, НДФЛ (в отношении индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов), НДПИ и НДС (в случае если одна из сторон сделки не является плательщиком НДС). Взыскание налогов, доначисленных по результатам проверки в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, возможно только в судебном порядке.
-
Симметричные корректировки:
Закон предусматривает возможность проведения симметричных корректировок для тех случаев, когда налоговый орган в ходе проверки одной из сторон контролируемых сделок установил несоответствие примененной цены в сделке со взаимозависимым лицом уровню рыночных цен. В этом случае вторая сторона контролируемой сделки вправе самостоятельно провести симметричные корректировки. Симметричные корректировки допускаются только в том случае, когда одной из сторон сделки, в отношении которой вынесено решение о доначислении налога по результатам корректировки, исполнено соответствующее решение налогового органа.
-
Соглашения о ценообразовании:
Для крупнейших российских налогоплательщиков Закон также предусматривает возможность заключения с налоговыми органами соглашений о ценообразовании. В соглашении фиксируется порядок определения цен и (или) применения методов ценообразования в контролируемых сделках для целей налогообложения. Соответственно, заключение соглашения о ценообразовании освобождает налогоплательщика от обязанности доказывать соответствие примененных им цен по сделке со взаимозависимым лицом уровню рыночных цен. Соглашение о ценообразовании заключается на срок не более 3-х лет.
-
Переходные положения:
Следует отметить, что положения статей 20 и 40 НК РФ сохраняют свою силу в отношении сделок, по которым доходы и (или) расходы признаны налогоплательщиком до вступления в силу Закона. Хотя первоначальная редакция Закона предусматривала издание Минфином РФ методических рекомендаций по применению Закона, итоговый текст Закона не содержит такого положения. Напомним, что Российская Федерация пока не является членом ОЭСР, и рекомендации ОЭСР по трансфертному ценообразованию не обязательны как для российских налоговых органов, так и судов. Таким образом, налогоплательщикам при принятии решений необходимо основываться на тексте Закона и сложившейся судебной практике, которая сохранят свою актуальность в отношении ряда положений нового Закона (например, предмет сделок, подлежащих контролю, иерархия применения методов и т.п.).
-
Спорные положения:
Закон содержит ряд противоречивых положений, например: в Законе используется термин «общедоступные источники информации», при этом данное понятие никак не раскрывается, что неизбежно приведет к спорам о том, является ли конкретная информация полученной из общедоступных источников и, как следствие, может ли такая информация быть использована при определении интервала рыночных цен; установленная Законом иерархия источников информации ограничивает использование ряда методов определения интервала рыночных цен, когда в открытом доступе имеется информация, находящаяся выше по иерархии Закона, но неприемлемая с точки зрения применения выбранного метода; Закон выводит из числа контролируемых сделки, заключаемые между организациями, расположенными в одном субъекте РФ, при условии отсутствия убытков, однако неясно, будет ли сохраняться это положение в тех случаях, когда убыток будет заявлен одной из сторон такой сделки после ее исполнения, но в пределах одного налогового периода.
-
Первоочередные задачи:
В связи с принятием Закона налогоплательщикам целесообразно предпринять следующие первоочередные шаги:
-
провести инвентаризацию сделок, которые могут быть признаны контролируемыми;
-
определить приемлемый метод определения рыночных цен на реализуемые организацией товары (работы, услуги);
-
определить источники информации, которые могут быть использованы для определения уровня рыночных цен;
-
определить интервал рыночных цен на реализуемые организацией товары (работы, услуги);
-
сопоставить интервал рыночных цен, удовлетворяющий требованиям Закона, с ценами, приемлемыми с точки зрения требований таможенных и (или) антимонопольных органов, а равно учитывающими требования отраслевого законодательства (например, цены на фармацевтические препараты).
Кроме того, вследствие невозможности прямого применения рекомендаций ОЭСР, а также различий в подходах, используемых в рекомендациях ОЭСР и российским законодателем, международным компаниям придется адаптировать свою корпоративную политику по трансфертному ценообразованию с учетом требований российского законодательства. К примеру, в ряде случаев Закон относит к контролируемым внешнеторговые сделки, заключенные между невзаимозависимыми лицами, что нехарактерно для законодательства большинства стран – членов ОЭСР; Закон не содержит положений о распределении внутригрупповых затрат (1) , что, напротив, характерно для большинства европейских стран; кроме того, в отличие от рекомендаций ОЭСР Закон предусматривает иерархию использования источников информации, необходимой для определения интервала рыночных цен, а также предусматривает возможность заключения соглашений о ценообразовании только для российских организаций.
__________________
(1) В настоящее время Государственная Дума приняла в первом чтении законопроект «О консолидированной группе налогоплательщиков», который предусматривает возможность создания консолидированной группы налогоплательщиков только для российских организаций при условии, что совокупная выручка от продажи и прочих доходов в целом по группе составляет не менее 100 млрд. руб., совокупная сумма налогов по группе не менее 15 млрд. руб., а стоимость активов по группе – не менее 300 млрд. руб., то есть, с учетом таких пороговых значений, использование консолидированной группы налогоплательщиков останется невозможным для большинства компаний.
| |
